甲股份有限公司（以下简称“甲公司”）为上市公司，2×19 年至 2×21 年发生与股权投资相关业务如下：
其他资料：
①甲公司与 A 公司合并前不存在关联方关系，甲公司为 B 公司控制的一家子公司。
②上述公司均属于增值税一般纳税人，存货、动产设备适用的增值税税率均为 13%。
③上述公司均按照 10%的比例计提法定盈余公积，不计提任意盈余公积。
④乙公司和丙公司各项可辨认资产、负债在合并前账面价值与其计税基础相同。
⑤所得税税率为 25%，不考虑其他因素。
（1）2×19 年 11 月 1 日，甲公司决定从 A 公司手中购入乙公司 80%的股份；11 月 30 日，取得国家有关部门的审批；12 月 31 日办理完毕资产转移手续，并向乙公司派出董事，对其生产经营决策形成控制。甲公司为取得该股权，向 A 公司支付银行存款 71.6 万元并转移一项生产设备的所有权。该设备为甲公司以出包方式自行建造，2×17 年 12 月 31 日完工并投入使用，入账成本为 800 万元，预计使用年限为 10 年，净残值为 0，采用年限平均法计提折旧；2×19 年 11 月 30 日和 12 月 31 日，该设备公允价值均为 680 万元。 A 公司取得该设备仍然作为固定资产核算。2×19 年 11 月 30 日和 12 月 31 日，乙公司可辨认净资产账面价值均为 750 万元（其中股本 300 万元，资本公积 250 万元，盈余公积 80 万元，未分配利润 120 万元），公允价值均为 800 万元，其差额为一项存货评估增值引起的。
（2）2×19 年 12 月 31 日，甲公司向 B 公司支付银行存款 500 万元，取得其持有的丙公司 60%的股份，当日办理完毕资产转移手续等相关准备工作，并取得丙公司的控制权。B 公司持有丙公司 60%的股份为 B公司 2×18 年 1 月 1 日自无关联第三方手中购入，支付购买价款 450 万元，当日丙公司可辨认净资产账面价值为 700 万元（等于其公允价值）。至 2×19 年 12 月 31 日，丙公司在 B 公司合并报表中可辨认净资产账面价值为 850 万元（等于其公允价值），其中股本 200 万元，资本公积 300 万元，盈余公积 150 万元，未分配利润 200 万元，假定盈余公积和未分配利润均为 2×18 年 1 月 1 日后确认的。2×19 年 12 月 31 日，甲公司个别报表资本公积贷方余额为 450 万元。
（3）2×20 年，甲公司与乙公司发生内部交易如下：
①5 月 1 日，甲公司向乙公司销售一批库存商品，开出增值税专用发票上注明价款为 300 万元，增值税额为 39 万元，该批产品成本为 250 万元。乙公司购入后作为库存商品核算，至年末，已对外销售 50%。由于市价波动，乙公司判断该产品发生减值，预计可变现净值为 130 万元。至年末，该产品销售货款，尚有 200 万元未向甲公司支付。甲公司对其按照 5%的比例计提了坏账准备。
②9 月 30 日，乙公司将一项管理用设备出售给甲公司（假定不考虑增值税），处置价款为 220 万元，该设备账面价值为 180 万元，尚可使用年限为 5 年。甲公司取得后作为固定资产核算，取得当月投入使用，甲公司预计该设备剩余使用寿命为 5 年，净残值为 0，按照直线法计提折旧。
（4）至 2×20 年末，乙公司共实现净利润 600 万元，计提盈余公积 60 万元，未发生其他引起所有者权益变动的事项；至年末，投资时评估增值的存货已全部对外出售。丙公司共实现净利润 900 万元，计提盈余公积 90 万元，分配现金股利 100 万元，因权益结算的股份支付确认资本公积 110 万元。
（5）2×21 年 1 月 1 日，甲公司将持有的丙公司 5%的股权对外出售，取得处置价款 110 万元，甲公司持有的剩余 55%股权仍能够对丙公司实施控制。
要求及答案：
（1）根据资料（1）（2），分别判断甲公司取得乙公司、丙公司股权的处理属于同一控制企业合并还是非同一控制企业合并，并说明理由；如果属于同一控制企业合并，计算长期股权投资初始成本和合并日影响资本公积的金额；如果属于非同一控制企业合并，计算合并成本和合并商誉；（4 分）
（2）根据资料（1），判断甲公司取得乙公司股权的合并日或购买日，并编制当日合并报表相关调整抵销分录；（2 分）
3.根据资料（2），编制甲公司取得丙公司股权时，合并报表相关调整抵销分录；（2 分）
4.根据资料（3），编制甲公司 2×18 合并报表中内部交易的调整抵销分录；（5 分）
5.根据资料（4），编制甲公司 2×20 年合并报表中持有乙公司长期股权投资按照权益法调整的分录，以及期末调整抵销分录；（4 分）
6.根据资料（5），计算甲公司合并报表中，因处置股权对所有者权益直接的影响金额。（1 分）
正确答案及解析
正确答案
解析
（1）甲公司取得乙公司股权属于非同一控制企业合并；
理由：甲公司与 A 公司合并前不存在关联方关系。
合并成本＝71.6＋680＋680×13%＝840（万元）
合并商誉＝840－（800－50×25%）×80%＝210（万元）
甲公司取得丙公司股权属于同一控制企业合并； 理由：合并前，甲公司与丙公司同受 B 公司的控制。
长期股权投资初始成本＝850×60%＋（450－700×60%）＝540（万元）
影响资本公积的金额＝540－500＝40（万元）
（2）购买日为 2×19 年 12 月 31 日。
购买日为 2×19 年 12 月 31 日。
借：存货 50
贷：递延所得税负债 12.5
资本公积 37.5
借：股本 300
资本公积 287.5（250+37.5）
盈余公积 80
未分配利润 120
商誉 210
贷：长期股权投资 840
少数股东权益 157.5
（3）合并报表中：
借：股本 200
资本公积 300
盈余公积 150
未分配利润 200
商誉 30
贷：长期股权投资 540
少数股东权益 340
借：资本公积 210
贷：盈余公积 （150×60%）90
未分配利润 （200×60%）120
（4）①内部存货交易
借：营业收入 300
贷：营业成本 275
存货 25
借：存货——存货跌价准备 20
贷：资产减值损失 20
借：递延所得税资产 1.25
贷：所得税费用 1.25
②内部债权交易
借：应付账款 200
贷：应收账款 200
借：应收账款——坏账准备 10
贷：信用减值损失 10
借：所得税费用 2.5
贷：递延所得税资产 2.5
③内部固定资产交易
借：资产处置收益 40
贷：固定资产——原价 40
借：固定资产——累计折旧 2
贷：管理费用 （40/5×3/12）2
借：递延所得税资产 （38×25%）9.5
贷：所得税费用 9.5
借：少数股东权益 [（40－2-9.5）×20%）]5.7
贷：少数股东损益 5.7
（5）期末调整分录
借：存货 50
贷：递延所得税负债 12.5
资本公积 37.5
借：营业成本 50
贷：存货 50
借：递延所得税负债 12.5
贷：所得税费用 12.5
权益法调整分录
借：长期股权投资 [（600－50×75%）×80%]450
贷：投资收益 450
期末抵销分录
借：股本 300
资本公积 287.5
盈余公积 （80＋60）140
未分配利润 622.5（120＋600－50×75%－60）
商誉 210
贷：长期股权投资 （840+450）1 290
少数股东权益 [（800－50×25%＋600－50×75%）×20%]270
借：投资收益 [（600－50×75%）×80%] 450
少数股东损益 [（600－50×75%）×20%] 112.5
年初未分配利润 120
贷：提取盈余公积 60
年末未分配利润 622.5
（6）至 2×20 年末，丙公司持续计算的可辨认净资产价值＝850＋900－100＋110＝1 760（万元） ，处置股权影响所有者权益的金额＝110－1 760×5%＝22（万元）。
本小题属于处置股权不丧失控制权的情况，合并报表视为权益性交易，不确认资产的处置损益，合并报表中需要调整资本公积。
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